Звіт мвф по країні №16/25 україна звіт з технічної допомоги: зменшення внесків у фонди соціального забезпечення І удосконалення системи оподаткування корпорацій та малих підприємств



Pdf просмотр
Сторінка9/11
Дата конвертації25.12.2016
Розмір4.8 Kb.
1   2   3   4   5   6   7   8   9   10   11
Міжнародні та національні стандарти бухгалтерського обліку встановлюють
правила індексації на рівень інфляції, які стосуються визначення прибутків. І хоча
МСБО 29 «Фінансова звітність в умовах гіперінфляції» не визначає конкретний рівень річної
інфляції, починаючи з якого цей стандарт має застосовуватись, складається враження, що в
Україні рівень інфляції наближається до рівня, що робить застосування зазначеного стандарту необхідним. Цей стандарт вимагає того, щоб суми, зазначені в національній валюті, оцінювалися станом на дату балансу. Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку №22 «Вплив інфляції» передбачає застосування аналогічного підходу та, наскільки місія розуміє, встановлює обов'язковість індексації на рівень інфляції, якщо кумулятивна інфляція за три роки перевищує 90%. Цілком можливо, що цей рівень буде досягнуто до кінця 2015 року.
5.
Країни, що стикалися з високою інфляцією, застосовували принципи, що
лежать в основі МСБО 29, у цілях оподаткування. Саме так робили в Чилі, Аргентині,
Бразилії, Ізраїлі та Мексиці. І хоча деякі з цих країн згодом припинили індексацію на рівень
інфляції у зв'язку зі зниженням рівнів інфляції, відповідні корективи можуть застосовуватись навіть у випадку дуже помірних рівнів інфляції, оскільки це дасть змогу достовірніше визначати прибутки підприємств.
6.
Індексація на рівень інфляції передбачає переоцінку кожної складової
розрахунку оподатковуваного прибутку за рівнем цін, чинним на кінець періоду.
Основні правила виводяться з необхідності зазначати прибуток підприємства як різницю між чистим розміром власного капіталу у балансах на кінець періоду та на початок періоду плюс розмір дивідендів та інших сум, розподілених між власниками протягом податкового періоду, мінус внески до капіталу. Якщо кожна з цих сум оцінюється в національній валюті станом на кінець податкового періоду, то розрахунковий прибуток буде відкориговано з урахуванням інфляції. Наприклад, активи, представлені в балансі на кінець періоду, можуть оцінюватися за історичною собівартістю їх придбання, індексованою на інфляцію за період між місяцем придбання та датою балансу. Що ж стосується розміру власного капіталу, зазначеного в балансі на початок періоду, то його необхідно індексувати на інфляцію за період між початком і кінцем року. Дивіденди та інші розподілені платежі, а також внески в капітал, що здійснювались протягом податкового року підлягають індексації з урахуванням змін у рівні цін за період між місяцем здійснення відповідної операції та кінцем року.

81

7.
До податкового кодексу необхідно внести зміни, згідно з якими комплексні
заходи з індексації на рівень інфляції наберуть чинності у 2016 році лише в тому разі,
якщо річний рівень інфляції на 2016 рік перевищить певний граничний рівень.
Правила індексації на рівень інфляції, насамперед, повинні передбачати комплексну переоцінку активів для формування балансу на початок 2016 року. Це дасть змогу забезпечити виконання розрахунку, зокрема, сум амортизації, на 2016 рік на підставі поточної вартості станом на кінець 2015 року. Фінансові результати реалізації активів так само визначатимуться на підставі індексованої вартості на кінець 2015 року. При цьому закон має передбачати набрання чинності комплексними заходами з індексації на рівень
інфляції на 2016 рік лише в тому разі, якщо річний рівень інфляції на 2016 рік перевищить зазначений граничний рівень.
8.
Ситуація з фізичними особами є складнішою. З огляду на те, що фізичні особи зазвичай не ведуть бухгалтерський облік із подвійним записом, вони не мають балансу з показниками на початок і кінець періоду. У зв'язку з цим індексація на рівень інфляції у випадку фізичних осіб має орієнтуватися на індексацію конкретних операцій. Наприклад, якщо фізична особа одержує протягом року заробітну плату, не можна просто додати одержані суми, щоб визначити сукупний розмір доходу за рік. Замість цього сума зарплати за кожний місяць має бути проіндексована з урахуванням рівня цін у такому місяці, й лише визначені таким чином місячні суми мають бути додані одна до одної. Відповідно й суми податку, утримані в будь-якому з місяців, також мають бути проіндексовані для подальшого додавання утриманих сум з метою розрахунку податкового кредиту. У випадку заробітної плати робити цього не треба буде в тому разі, якщо утримана сума була визначена точно.
Таким чином, у випадку щомісячного утримання з заробітної плати належної суми податку визначати річний загальний обсяг немає потреби. У випадку таких статей, як процентний дохід, суто концептуально було б необхідно визначити, наскільки зменшилась вартість основної суми позики у зв'язку з інфляцією, та віднімати розраховане значення від суми одержаних процентів (котра, якщо проценти нараховуються щомісяця, також буде проіндексована відповідно до рівня цін на кінець року). Те саме стосується заборгованості, для якої передбачено можливість відрахування процентів.
9.
З метою спрощення розрахунків для фізичних осіб у податкових системах
часто запроваджуються різні принагідні рішення. Зокрема, для процентного доходу може бути встановлений низький підсумковий податок на дохід за єдиною ставкою. На практиці, найскладнішою проблемою з точки зору розрахунків є приріст капіталу фізичних осіб, оскільки тут необхідно вносити корективи не лише на ціну придбання реалізованих активів, але й на всі відповідні процентні витрати. Це є також необхідним під час розрахунку приросту капіталу фізичних осіб для визначення підходів до врахування інфляції за період до набрання чинності правилами індексації.
10.
Країни, що стикались зі значною інфляцією, як правило, запроваджували
певні комбінації різних підходів. Відповідні рішення можуть передбачати здійснення

82
комплексної індексації корпоративної звітності на інфляцію відповідно до положень МСБО
29 і запровадження більш конкретних та практичних рішень для врахування впливу інфляції на оподатковуваний дохід фізичних осіб. У розділі B цього додатку подано приклад правил комплексної індексації на рівень інфляції.
Принагідні корективи для ППП
11.
Альтернативою застосуванню комплексної індексації на рівень інфляції є
індексація на рівень інфляції лише окремих елементів корпоративної звітності. Згідно з чинним законодавством вплив інфляції на базу ППП може бути дуже різним для різних її складових:

Амортизація. В Україні раніше проводилась індексація на рівень інфляції, і вартість активів, що підлягають амортизації, в балансовому звіті у податковій звітності віддзеркалює індексацію на рівень інфляції, здійснену до 1 грудня 2014 року.
Видається, що подальшу індексацію амортизації на рівень інфляції було зупинено з
1 січня 2015 року. Водночас, оскільки Податковий кодекс не визначає з достатньою чіткістю вартість основних засобів у цілях амортизації, цілком можливо, що платники податків і надалі використовуватимуть базу, індексовану на рівень інфляції.
Це може трапитись у тому разі, якщо в цілях бухгалтерського обліку платник податків проведе добровільну переоцінку основних засобів, що підлягають амортизації. Така переоцінка проявиться в рахунку капіталу, а не у звіті про фінансовий результат, а отже за її результатами оподатковуваний прибуток не виникне. Платник податків може стверджувати, що має право використовувати таку вартість у цілях оподаткування, у зв'язку з тим, що Податковий кодекс або не містить відповідних положень, або вони сформульовані недостатньо чітко. Таким чином, при тому, що інфляція в період після 2014 року більше не приймається до уваги в цілях розрахунку амортизації, положення чинного податкового законодавства з цього питання є недостатньо чіткими.

Валютні операції. Фінансові результати враховуються в балансі на кінець періоду.
Це означає, що інфляційні позитивні фінансові результати (точніше кажучи, прибутки у зв'язку зі зміною валютного курсу) будуть оподатковані, а накопичені негативні фінансові результати за валютними інструментами можна буде віднести на валові витрати, навіть якщо подія реалізації не відбулась.

Запаси. Оскільки для запасів не допускається застосування методу «прибув останнім
— використаний першим» (ЛІФО), то інфляційний позитивний фінансовий результат буде враховано при реалізації запасів. У зв'язку з цим база оподаткування збільшиться на розмір інфляційних позитивних фінансових результатів за наявними запасами.

83


Цінні папери, інвестиційна нерухомість та біологічні активи Оскільки ці активи згідно з Національними положеннями (стандартами) та МСФЗ мають оцінюватися за справедливою вартістю, то вони будуть враховані в доходах і в цілях бухгалтерського обліку, і в цілях податкового обліку, оскільки Податковий кодекс не передбачає жодних корективів щодо цих статей. Як і у випадку фінансового результату за валютними операціями це призведе до оподаткування інфляційного позитивного фінансового результату навіть за відсутності події реалізації. З другого боку, фінансові інструменти, що утримуються до погашення, не підлягають переоцінці за справедливою вартістю, (до них можуть бути віднесені більшість деривативів). Це означає, що ніякої індексації не відбудеться, а позитивний фінансовий результат, обумовлений інфляцією, буде оподатковано під час реалізації.

Проценти. У тому обсязі, в якому процентні витрати можуть бути включені до складу валових витрат, платник податків отримує користь від непроведення
індексації на інфляцію (як і у випадку фінансових результатів за валютними зобов'язаннями). Водночас, певна частина процентів підлягає капіталізації (якщо, в цілях бухгалтерського обліку, вона пов'язана з основними засобами), тоді як інша певна частина процентів не може бути включена до складу валових витрат у зв'язку з правилами «тонкої капіталізації»
71


Податок на проценти. При виплаті процентів підприємствами податок на проценти сплачується з номінальної суми процентів без індексації. Найбільш несприятлива ситуація, як здається, виникає у випадку залучення коштів у національній валюті у резидентів, оскільки на проценти, що підлягають сплаті інвесторам, нараховується податок за ставкою 15%. Така ситуація може виникнути безпосередньо у випадку залучення підприємством коштів у фізичної особи або опосередковано у випадку залучення підприємством позикових коштів у банку, який, у свою чергу, сплачує податок на проценти, нараховані за депозитом у національній валюті.
12.
Принагідні заходи з індексації мають передбачати визначення конкретних
правил індексації зазначених вище статей. У випадку активів, що підлягають амортизації, одним із варіантів є прийняття в цілях оподаткування результатів переоцінки, виконаної в цілях бухгалтерського обліку. Альтернативний варіант передбачає визначення в
Податковому кодексі механізму індексації вартості активів, що підлягають амортизації. Що стосується валютних операцій, то одним із можливих підходів може бути врахування фінансового результату за валютними операціями у складі процентних доходів і витрат з подальшим коригуванням чистої суми на інфляцію. У випадку запасів надання дозволу на застосування методу ЛІФО дасть змогу перенести інфляційний позитивний фінансовий
71
При цьому, як зазначено нижче в пункті D, платники податків мають змогу з легкістю уникнути застосування правила «тонкої капіталізації» в його нинішній редакції.

84
результат на майбутні періоди. У випадку цінних паперів та інших активів, що оцінюються за справедливою вартістю, відповідний позитивний фінансовий результат може компенсуватися за рахунок індексації на рівень інфляції.
B. Ілюстративні правила індексації на рівень інфляції в цілях податку на
прибуток підприємств
72
Правила індексації на рівень інфляції застосовуються по відношенню до підприємств,
що складають фінансову звітність, і стосуються вартості активів і зобов’язань,
зазначених у балансовому звіті підприємства. Вартості позицій, включених до балансу на кінець періоду, коригуються з урахуванням інфляції, що мала місце протягом року.
Загальний розмір відповідних корективів на інфляцію додається до оподатковуваного доходу.
Сума власних коштів (активи мінус борги), зазначена в балансі на початок періоду,
індексується на інфляцію, а відповідна сума індексації віднімається від
оподатковуваного доходу. Зазначена сума індексації коригується з урахуванням окремих операцій, вчинених протягом року, що впливають на розмір власних коштів. Сума індексації на рівень інфляції за операціями, що призводять до збільшення розміру власних коштів, віднімається від оподатковуваного доходу. Сума індексації на рівень інфляції за операціями, що призводять до зменшення розміру власних коштів, додається до оподатковуваного доходу.
Чистим ефектом індексації оподатковуваного доходу на рівень інфляції є алгебраїчна
сума зазначених сум індексації, що описуються нижче.
Стаття 1. Індексація розміру власних коштів на початок періоду
(1)

Розмір власних коштів на початок періоду індексується з урахуванням інфляції
протягом податкового року. Сума такої індексації віднімається від
оподатковуваного доходу.

(2)

Якщо розмір власних коштів на початок періоду є негативним, то зазначена
операція призводить до збільшення оподатковуваного доходу через віднімання
від'ємного числа.
72
Наведені нижче положення адаптовано з додатку до глави 13 збірки Tax Law Design and
Drafting («Конструювання та написання законів з питань оподаткування») під редакцією Віктора
Туроньї (Victor Thuronyi), розміщеної на сайті: http://www.imf.org/external/pubs/nft/1998/tlaw/eng/
. Додаткову інформацію та коментарі щодо формулювань наведеного нижче уривку подано в зазначеній публікації.

85


(3)

«Розмір власних коштів» — різниця між:

(a) загальною вартістю активів у податковому балансовому звіті та

(b) сумою боргів платника податків і резервів, що враховуються при
визначенні податкового зобов'язання згідно з положеннями цього Кодексу.

(4)

Індексована на рівень інфляції вартість власних коштів — це вартість
власних коштів у податковому балансі на початок періоду, відкоригована з
урахуванням змін в індексі споживчих цін протягом податкового року.
Податковий баланс на початок періоду — це податковий баланс на кінець
попереднього податкового періоду.

Стаття 2. Індексація приросту власних коштів
(1)

Внески в капітал та неоподатковуваний дохід підлягають індексації з
урахуванням змін у рівні цін за період між місяцем здійснення відповідної
операції та кінцем податкового періоду. Загальна сума такої індексації
віднімається від оподатковуваного доходу.


(2)

Внески в капітал, індексовані на рівень інфляції, — це внески в капітал,
здійснені протягом податкового періоду, відкориговані з урахуванням змін в
індексі споживчих цін за період між місяцем здійснення внеску та кінцем
податкового періоду.

(3)

Доходи, індексовані на рівень інфляції, — це доходи, що не підлягають
оподаткуванню згідно з положеннями цього розділу, відкориговані з
урахуванням змін в індексі споживчих цін за період між місяцем отримання
доходу та кінцем податкового року.
Стаття 3. Індексація зменшення власних коштів
(1)

Виплати, розподілені на користь власників, та витрати, що не підлягають
включенню до складу валових витрат, підлягають індексації на рівень інфляції
за період між місяцем здійснення відповідної операції та кінцем податкового
періоду. Загальний розмір відповідних корективів додається до
оподатковуваного доходу.

(2)

Вилучення з капіталу, індексовані на рівень інфляції, що були здійснені на
користь власників, — це виплати або інші операції передачі майна на користь
власників, здійснені протягом податкового періоду, які відкориговано з
урахуванням змін в індексі споживчих цін за період між місяцем виплати
вилучених коштів або здійснення трансферту та кінцем податкового періоду.


86

(3)

Витрати, індексовані на рівень інфляції, що не підлягають включенню до
складу валових витрат, — це витрати, здійснені протягом податкового
періоду, крім капітальних витрат, що не можуть бути включені до складу
валових витрат згідно з положеннями цього розділу, які відкориговано з
урахуванням змін в індексі споживчих цін за період між місяцем сплати витрат
і кінцем податкового періоду.
Стаття 4. Індексація статей балансу на кінець періоду
Вартість статей балансу на кінець періоду індексується згідно з положеннями
статей Вартості і 6 залежно від виду активу або боргу. Сума індексації, тобто
різниця між:

(a) індексованою вартістю активу або боргу; та
(b) його первісною вартістю (якщо його було придбано протягом року) або його
вартістю, зазначеною в балансі за попередній період,

включається до складу оподатковуваного доходу (або віднімається від нього у
випадку індексації сум боргу).

Стаття 5. Оцінка активів та боргів у балансі на кінець періоду
(1)

При застосуванні статті 4 активи (крім запасів) та борги, включені до
податкового балансу на кінець періоду, оцінюються згідно з положеннями цієї
статті.

(2)

Вартість активів (крім активів, зазначених у частинах третій — восьмій)
індексується з урахуванням змін в індексі споживчих цін. Вартість активу,
наявного на початок року, індексується з урахуванням змін в індексі споживчих
цін за податковий рік. Вартість активу, придбаного протягом податкового
року, коригується з урахуванням змін в індексі споживчих цін за період між
місяцем придбання такого активу та кінцем податкового року.

(3)

Активи, що підлягають амортизації згідно зі статтею [...] (у зв'язку з
включенням сум амортизації до складу валових витрат) оцінюються за
первісною вартістю придбання, індексованою на рівень інфляції, та
зменшуються на суму нарахованої амортизації.

(4)

Права вимоги боргу та борги (крім зазначених у частині шостій) оцінюються
шляхом включення нарахованих процентів (з урахуванням первісного дисконту
під час випуску або ринкового дисконту) та нарахованої індексації основної
суми (включаючи індексацію, передбачену положеннями про індексацію).

(5)

(a) іноземна валюта; та


87

(b) права вимоги боргу, інші активи або борги, деноміновані в іноземній валюті,
оцінюються за чинним валютним курсом на кінець податкового року.

(6)

Цінні папери, допущені до публічного обігу, оцінюються за своїми ринковими
котируваннями станом на кінець податкового року.

(7)

Золоті або срібні зливки чи монети оцінюються за ринковою ціною станом на
кінець податкового року.


(8)

Готівка та активи, деноміновані в національній валюті, оцінюються за своєю
номінальною вартістю.
Стаття 6. Оцінка запасів та незавершеного виробництва
(1)

При застосуванні статті 4 активи та незавершене виробництво, включені до
складу запасів на кінець періоду, оцінюються згідно з положеннями цієї статті.

(2)

Товари певного типу оцінюються за собівартістю останнього придбаного
товару відповідного типу, відкоригованою з урахуванням змін в індексі
споживчих цін за період між місяцем придбання такого товару та кінцем
податкового року. Попереднє речення застосовується лише в тому випадку,
якщо товар, придбаний останнім, було придбано протягом податкового року.

(3)

Якщо придбання товарів відповідного типу протягом податкового року не
здійснювалось, то товари оцінюються за своєю вартістю, зазначеною в
балансі на початок періоду, відкоригованою з урахуванням змін в індексі
споживчих цін протягом податкового року.

(4)

Товари, включені до складу запасів на кінець періоду, що були виготовлені, а не
придбані, включаючи незавершене виробництво, оцінюються за тими самими
принципами відповідно до собівартості їх виготовлення.

(5)

Придбання товару за штучно визначеною ціною в цілях цієї статті
ігнорується.



88

Додаток B. Інші проблеми в конструкції податку на прибуток підприємств
Витрати, що не підлягають включенню до складу валових витрат
1.
Проблематичним питанням є відсутність у Податковому кодексі (ПК) правил
щодо витрат, що не підлягають включенню до складу валових витрат. Можливість включення витрат на будь-яку статтю, зазначену в облікових реєстрах, до складу валових витрат створює нагоду для зловживання та являє собою суттєвий ризик для податкової бази податку на прибуток підприємств. Типовою практикою є включення до Податкового кодексу правила, за яким до складу валових витрат можуть бути включені лише витрати, пов'язані зі здійсненням господарської діяльності. Такі правила мають бути написані зрозуміло й не створювати для аудиторів можливості ставити таке віднесення під сумнів на довільній основі. Особисті видатки або видатки на користь акціонерів, директорів або працівників мають бути в явний спосіб віднесені до таких, що не підлягають включенню до складу валових витрат
73

2.
Податковий кодекс має встановити неможливість віднесення витрат деяких
категорій до складу валових витрат у цілях оподаткування. Ось ці категорії:

Представницькі витрати. Вони являють собою виплати на приватне споживання, здійснені фізичним особами, і не повинні включатися до складу валових витрат у цілях ППП. Як правило, до представницьких витрат включають витрати на харчування. І хоча з цього правила іноді робляться винятки для дорожніх витрат або
їдалень для працівників на віддалених об'єктах, набагато простіше було б відмовити у віднесенні витрат на харчування до складу валових витрат у всіх випадках.
Представницькі витрати мають бути визначені як такі, що включають у себе витрати на організацію заходів, на спортивні, культурні та інші розважальні заходи, оплату членських внесків або прав на відвідання саун, спортивних або фізкультурних клубів тощо.

Автомобілі та пов'язані з ними витрати. Витрати на корпоративні легкові автомобілі, включаючи витрати на придбання палива, часто не підлягають включенню до складу валових витрат, особливо якщо вони не оподатковуються як додаткові пільги для працівників. Визначальним моментом тут є використання корпоративного автотранспорту для доставки продукції або у виробничих цілях.
Частковою відповіддю є неприпустимість віднесення на валові витрати лише витрат на легкові автомобілі. Виключення може бути передбачене також для автомобілів, що використовуються винятково для доставки продукції та не можуть
73
За винятком витрат, що вважаються виплатами працівникам і оподатковуються як заробітна плата.

89
використовуватися працівниками у своїх власних цілях — тобто для поїздок на роботу чи додому.

Комісії та штрафні санкції. Витрати за цими позиціями, як правило, не можуть бути включені до складу валових витрат. Як правило, це суми, що сплачуються уряду за різного роду порушення, включаючи, зокрема, порушення податкового законодавства.

Хабарі.

Поділіться з Вашими друзьями:
1   2   3   4   5   6   7   8   9   10   11


База даних захищена авторським правом ©divovo.in.ua 2017
звернутися до адміністрації

войти | регистрация
    Головна сторінка


загрузить материал